Dne 30. května 2024 zveřejnil Soudní dvůr Evropské unie (SD EU) stanovisko generální advokátky Juliane Kokott v řízení C-432/23 Ordre des avocats du Barreau de Luxembourg, které se týká ochrany profesní mlčenlivosti advokáta v kontextu přeshraniční výměny informací podle směrnice 2011/16/EU (DAC 6). Toto nezávazné, ale významné stanovisko, stojí za bližší analýzu, ať už jste advokáty v daňové oblasti nebo sledujete vývoj ochrany advokátní povinnosti mlčenlivosti. Rozsudek SD EU v této věci bude vydán pravděpodobně na podzim tohoto roku.
„Stanovisko generální advokátky nabízí Soudnímu dvoru zajímavou argumentaci a doplnění výkladu z rozsudku C-694/20 Orde van Vlaamse Balies and Others z listopadu 2022[1]. Adekvátně totiž vyvažuje veřejný zájem na zachování profesní mlčenlivosti advokátů se zájmem na efektivní výběr daní členských států“ uvedl na dotaz redakce místopředseda ČAK a odborník na daňovou problematiku Ondřej Trubač.
Shrnutí skutkového stavu
Dne 28. června 2022 zaslal ředitel administration des contributions directes (správa přímých daní, Lucembursko) komanditní společnosti F (dále jen „žalobkyně“) rozhodnutí o uložení povinnosti poskytnout informace. Tato žádost byla založena na požadavku španělské daňové správy v souladu se směrnicí Rady 2011/16/EU. Španělská žádost se týkala právnické osoby, španělské společnosti K, a požadovala veškerou dostupnou dokumentaci za období od 1. ledna 2016 do 31. prosince 2019, týkající se nabytí podílů ve dvou různých společnostech.
Žalobkyně e-mailem ze dne 8. července 2022 a následně doporučeným dopisem ze dne 8. srpna 2022 sdělila správě přímých daní, že jednala jako advokátka skupiny, k níž náleží společnost K, a že je vázána profesní mlčenlivostí, která jí neumožňuje sdělit požadované informace. Správa přímých daní její odpověď odmítla jako neuspokojivou a dne 16. září 2022 uložila žalobkyni pokutu za nevyhovění rozhodnutí o uložení povinnosti. Žalobkyně podala proti tomuto rozhodnutí žalobu u lucemburských soudů, ke které se jako vedlejší účastnice připojila Lucemburská advokátní komora.
Rozsudkem ze dne 23. února 2023 Tribunal administratif (správní soud, Lucembursko) žalobu i návrh na vstup vedlejší účastnice do řízení zamítl. Žalobkyně a advokátní komora podaly odvolání ke Cour administrative (Nejvyšší správní soud, Lucembursko), který přerušil řízení a předložil Soudnímu dvoru předběžné otázky.
Předběžné otázky předložené SD EU
Cour administrative (Nejvyšší správní soud) předložil Soudnímu dvoru následující předběžné otázky podle článku 267 SFEU (volně přeloženo):
- Vztahuje se na právní konzultace advokáta v oblasti práva obchodních společností zvýšená ochrana komunikace mezi advokáty a jejich klienty přiznaná článkem 7 Listiny základních práv EU?
- Představuje rozhodnutí příslušného orgánu dožádaného členského státu, kterým je advokátovi uložena povinnost poskytnout veškerou dostupnou dokumentaci týkající se vztahů s jeho klientem, zásah do práva na respektování komunikace mezi advokáty a jejich klienty zaručeného článkem 7 Listiny?
- Je směrnice 2011/16 v souladu s článkem 7 a čl. 52 odst. 1 Listiny, pokud kromě čl. 17 odst. 4 neobsahuje žádné ustanovení, které by výslovně umožňovalo zásah do důvěrnosti komunikace mezi advokáty a jejich klienty?
- Může být režim povinnosti advokátů spolupracovat při výměně informací na žádost upraven vnitrostátními právními předpisy každého členského státu?
- Musí takové vnitrostátní právní ustanovení obsahovat specifické podmínky zajišťující ochranu důvěrnosti komunikace mezi advokátem a jeho klientem a omezující povinnost advokátů spolupracovat v nezbytné míře?
- Musí příslušný orgán dožádaného členského státu provést podrobné posouzení, zda dožadující členský stát vyčerpal obvyklé zdroje informací, marně využil možnosti obrátit se na jiné potenciální držitele informací, a zvážit v každém jednotlivém případě cíl veřejného zájmu s dotčenými právy?
Stanovisko generální advokátky Juliane Kokott
Příslušnost SDEU a ochrana profesní mlčenlivosti advokáta
Generální advokátka v úvodu odmítla tvrzení Rakouska o nepříslušnosti SD EU k rozhodnutí předmětné věci. K otázce, zda daný případ spadá pod ochranu čl. 7 Listiny základních práv EU (dále jen „Listina“), generální advokátka dospěla k závěru, že ano. Tento závěr podpořila judikaturou Evropského soudu pro lidská práva (ESLP) k čl. 8 odst. 1 Evropské úmluvy o lidských právech (EÚLP).
Podle jejího názoru článek 7 Listiny chrání profesní mlčenlivost advokáta ve vztahu k jakýmkoli právním konzultacím, a to jak pokud jde o jejich obsah, tak i o jejich existenci, bez ohledu na oblast práva. Práva na respektování soukromého života chráněného článkem 7 Listiny se mohou dovolávat i právnické osoby.
Zásah do práva na respektování komunikace mezi advokátem a klientem
Generální advokátka uvedla, že rozhodnutí daňového orgánu o uložení povinnosti vydané v rámci výměny informací na žádost, které požaduje veškeré dokumenty týkající se právního poradenství poskytnutého klientovi, představuje zásah do práva na respektování komunikace mezi advokátem a klientem zaručeného článkem 7 Listiny.
Směrnice 2011/16 je podle ní slučitelná s článkem 7 a čl. 52 odst. 1 Listiny, i když neobsahuje žádné ustanovení kromě čl. 17 odst. 4, které by výslovně umožňovalo zásah do důvěrnosti komunikace mezi advokáty a jejich klienty v rámci právní úpravy výměny informací na žádost.
Podmínky a omezení povinnosti advokátů
Vnitrostátní právní předpisy každého členského státu musí upravit podmínky, rozsah a omezení povinnosti advokátů spolupracovat v rámci výměny informací na žádost podle směrnice 2011/16. Jakákoli povinnost advokáta sdělovat informace o vztahu s klientem vede k zásahu do práva na respektování komunikace mezi advokátem a klientem chráněného článkem 7 Listiny.
Zásada proporcionality
Podle čl. 52 odst. 1 Listiny musí být respektována zásada proporcionality a podstata základního práva. Omezení musí odpovídat cílům obecného zájmu, které uznává Unie, což je výměna informací na žádost za účelem zajištění správného vyměření daní a boje proti daňovým únikům a podvodům. Členské státy musí omezit jakýkoli zásah do práva na respektování komunikace mezi advokátem a klientem na nezbytnou míru.
Přeshraniční výměna informací
Úkony šetření v dožádaném státě jsou vždy druhořadé vůči úkonům v dožadujícím státě. Je tomu tak proto, že každá přeshraniční výměna informací vede k dalšímu zásahu do základních práv dotčených subjektů daňové a informační povinnosti. Lucemburská daňová správa jakožto dožádaný orgán se proto musí ujistit, že dožadující španělský orgán bez úspěchu vyčerpal své vlastní možnosti k šetření. I když dožádaný orgán není zpravidla schopen tuto skutečnost ověřit, musí před oslovením advokáta se žádostí získat alespoň potvrzení od dožadujícího orgánu, že byla vyčerpána všechna opatření k šetření v dožadujícím státě. Kromě toho nezbytnost podle čl. 52 odst. 1 druhé věty Listiny předpokládá, že v dožádaném státě neexistuje žádný stejně vhodný prostředek k dosažení cíle, který by byl pro dotčenou osobu, v tomto případě advokátní kancelář, méně omezující. To musí v každém jednotlivém případě posoudit předkládající soud.
Vyvážení zájmů a ochrana profesní mlčenlivosti
Zkoumání přiměřenosti zákona dle generální advokátky vyžaduje, aby byla určena závažnost zásahu do základních práv a aby bylo zkoumáno, zda cíl sledovaný zásahem, který slouží veřejnému zájmu, je přiměřený závažnosti zásahu. V této souvislosti musí dožádaný členský stát zohlednit zvláštní význam advokáta jako nezávislého orgánu výkonu spravedlnosti v právním státě. Skutečnost, že profesní mlčenlivost advokáta nechrání pouze individuální zájmy, ale také veřejný zájem, působí při nezbytném vyvažování zájmů ve prospěch profesní mlčenlivosti advokáta. Z toho vyplývá, že lucemburská daňová správa jako dožádaný orgán může od žalobkyně jako advokátní společnosti požadovat informace týkající se klientského vztahu pouze výjimečně, nikoliv automaticky a za každou cenu.
Ne všechny informace, které se advokát dozví jako osoba, však podléhají zvláštní ochraně profesní mlčenlivosti advokáta. Chráněny jsou spíše pouze informace v souvislosti s právním poradenstvím v rámci konkrétního pověření. Advokáti mohou být rovněž komerčně činní, např. v souvislosti s podnikatelským poradenstvím a informace získané v této souvislosti proto nevyžadují stejnou ochranu jako informace získané v rámci právního poradenství. Tyto zásady se navíc vztahují nejen na advokáty, ale i na daňové poradce a další profesní skupiny, pokud jsou podle příslušného vnitrostátního práva postaveny jakožto nezávislé justiční orgány na roveň advokátům jsou-li oprávněni poskytovat právní poradenství a zastupovat klienty před soudem.
Závěrečné posouzení a specifické podmínky
Lucemburská daňová správa jako dožádaný orgán musí mít rovněž možnost zohlednit závažnost zásahu ve svých jednotlivých rozhodnutích. Pokud je jako v projednávané věci požadována „veškerá dostupná dokumentace“, je sporné, zda je rozhodnutí přiměřené sledovanému účelu. Proto musí vnitrostátní právo stanovit podmínky, rozsah a meze povinnosti spolupráce advokátů jako držitelů informací. Vnitrostátní právní úprava, podle níž se na poradenství a zastupování advokátem v daňových věcech obecně nevztahuje – s výjimkou trestního práva v oblasti daní – ochrana profesní mlčenlivosti advokáta, a která tudíž neumožňuje zvažování zájmů v jednotlivých případech, je proto v rozporu s článkem 7 Listiny.
Význam a dopady stanoviska
Předmětné stanovisko představuje významné potvrzení judikatury SD EU v oblasti ochrany profesní mlčenlivosti advokátů. Je samozřejmě otázkou, nakolik se SD EU se stanoviskem generální advokátky ztotožní, jeho výsledky mohou mít dopad na právní praxi v členských státech EU, zejména v kontextu přeshraniční výměny informací podle směrnice 2011/16/EU, v některých státech však mohou ovlivnit i celkový přístup k ochraně povinnosti mlčenlivosti.
V Lucembursku například dodnes panuje dvojkolejnost, která vytváří v advokacii nejistotu, což generální advokátka ve svém stanovisku adresuje. Podle lucemburského vnitrostátního daňového práva panuje zvláštní režim, který chrání profesní tajemství advokátů a brání tak lucemburským daňovým orgánům požadovat od advokátů informace v souvislosti s daňovými kontrolami týkajícími se jejich klientů. Existuje však jedna důležitá výjimka, podle níž advokáti, kteří poskytují poradenství výhradně v daňových záležitostech, musí na žádosti úřadů o informace reagovat, pokud – a to je výjimka z výjimky – by v případě poskytnutí informací daňovým úřadům nevystavili své klienty trestnímu stíhání. Nedávný průlomový rozsudek lucemburského Nejvyššího správního soudu – vydaný v souvislosti s odhalením Panama Papers – objasnil, že je pouze na advokátovi, aby posoudil, zda skutečně existuje riziko, že klientovi hrozí trestní sankce, či nikoliv, a aby tedy na žádost úřadů o informace odpověděl – či nikoliv.
Závěry stanoviska jsou velmi podstatné i pro české právní prostředí, kde se advokátní mlčenlivost v posledních letech ocitá pod stále intenzivnější palbou. Nejen evropská legislativa v tomto směru představuje jakousi rozbušku, která spouští nebezpečné diskuze a snahy o narušení ústavně zaručené ochrany důvěrnosti, resp. mlčenlivosti mezi advokátem a jeho klientem. Právě mezinárodní dožádání v daňovém řízení je oblastí, která do advokátní mlčenlivosti citelně zasahuje a je potřeba v ní nastavit rozumné mantinely. Ani v oblasti daňového práva totiž není možné význam a nezbytnost advokátní mlčenlivosti přehlížet a jednostranně upřednostňovat fiskální zájmy státu.
Stanovisko generální advokátky v této věci je tak hlasem vyjadřujícím respekt k principům právního státu a ústavně zaručenému právu na právní pomoc. Doufejme tedy, že se úvahy obsažené v tomto stanovisku promítnou i do závěrů samotného SD EU, které budou formovat následnou praxi na úrovni jednotlivých členských států. Ukázalo se, že postup České advokátní komory, která při implementaci směrnice DAC 5 a směrnice DAC 6 důsledně hájila profesní mlčenlivost a zajistila, že advokáti nejsou povinni předávat finanční správě údaje o svých klientech a jejich transakcích, byl v plném souladu se Listinou základních práv EU.
Kompletní stanovisko generální advokátky naleznete ZDE.
Alžběta Dvořáková Recová, Monika Novotná, Ondřej Trubač, Karolína Koubková
[1] Rozsudek SDEU ve věci C-694/20 Orde van Vlaamse Balies and Others, ze dne 8. 11. 2022, dostupný na https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=268430&pageIndex=0&doclang=CS&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=10016615
